Em 7 de outubro de 2020, o Supremo Tribunal Federal concluiu o julgamento do Recurso Extraordinário 835.818, Tema 843 da repercussão geral, e fixou a seguinte tese: “É incompatível com a Constituição Federal a inclusão, na base de cálculo da Cofins e da contribuição ao PIS, de créditos presumidos de ICMS“. Para quem acompanha a apuração das empresas, a pergunta muda de natureza. Ao menos para os períodos até 2023, deixa de ser se o crédito presumido compõe a base e passa a ser quais clientes o ofereceram à tributação, em que regime e em que período.
O fundamento
Prevaleceu o voto do relator, Ministro Marco Aurélio, proferido antes da aposentadoria; a redação do acórdão ficou com o Ministro Edson Fachin. O raciocínio vencedor parte da natureza do incentivo: o crédito presumido é renúncia fiscal do Estado, reduz o ICMS devido e não representa riqueza nova para a empresa. Não sendo receita, não pode compor a base de contribuições que incidem sobre a receita. No voto do Ministro Dias Toffoli, que reajustou a posição para acompanhar o relator, pesou também o argumento federativo, de que a União, ao tributar o incentivo, retomaria pelas contribuições parte do benefício que o Estado concedeu dentro da sua competência. Ficaram vencidos os Ministros Alexandre de Moraes, Gilmar Mendes, Nunes Marques e Luiz Fux. Na divergência, sustentou-se que o imposto que a empresa deixa de recolher permanece definitivamente no seu patrimônio e configura vantagem econômica.
O alcance
A tese fala de créditos presumidos, e é assim que deve ser lida: alcança o crédito presumido de ICMS concedido como incentivo pelos Estados e pelo Distrito Federal, inclusive quando a legislação estadual o denomina crédito outorgado. Isenção, redução de base de cálculo, diferimento e redução de alíquota são outros benefícios, que a tese não abrange. O primeiro dado a conferir, em cada cliente, é a modalidade exata do incentivo na legislação ou no ato concessivo.
O crédito de 20% do ICMS do transporte, do Convênio ICMS 106/96, pede análise própria. Para a Receita, ele é método alternativo de apuração do imposto, e não benefício nem subvenção (Solução de Consulta Cosit 6/2013). Se foi escriturado como redução do ICMS, não houve PIS nem Cofins sobre ele, e não há o que recuperar por esse caminho.
O regime de cada período
No regime cumulativo, típico do lucro presumido, não há disputa. A Solução de Consulta Cosit 180/2023 reconhece que os créditos presumidos de ICMS se incluem em “outros resultados operacionais”, fora do faturamento, e que esse tratamento “permanece válido mesmo após a entrada em vigor da Lei nº 14.789”. O que tiver sido oferecido à tributação nesse regime foi recolhido a maior pela posição da própria Receita.
No regime não cumulativo, o cenário é outro. A Solução de Consulta Cosit 181/2023 afirma que, para fatos geradores a partir de 1º de janeiro de 2024, as receitas de subvenções governamentais, “inclusive as decorrentes de incentivo fiscal de ICMS outorgado na modalidade de crédito presumido”, não podem ser excluídas da base, e que a contribuição a fundo exigida como condição do benefício é despesa e não se abate, de modo que as contribuições incidiriam sobre o valor bruto do crédito. As duas soluções de consulta são de setembro, anteriores ao julgamento do Supremo.
O que fica em aberto de 2024 em diante
Para os fatos anteriores a 2024, a decisão do STF se aplica diretamente. A partir de 2024, o quadro passa pela Lei 14.789/2023, cujo art. 21 revogou a exclusão das subvenções para investimento da base do PIS e da Cofins (inciso X do § 3º do art. 1º da Lei 10.637/2002 e inciso IX do § 3º do art. 1º da Lei 10.833/2003). O recurso julgado pelo Supremo trata de período anterior a essa lei.
Há argumento consistente para o período posterior. A decisão foi tomada no plano constitucional, pelo conceito de receita do art. 195, I, “b”, da Constituição, e não pela existência de uma regra legal de exclusão. Se o crédito presumido não é receita, a revogação de uma exclusão não cria base onde não há receita. É, porém, tese a sustentar, ainda não enfrentada pelo STF, e assim deve ser apresentada a quem decide.
No IRPJ e na CSLL, a discussão corre em outra frente: o Superior Tribunal de Justiça afetou a matéria ao rito dos recursos repetitivos (Tema 1.416), ainda sem julgamento.
Modulação e prazo
O acórdão ainda não foi publicado, e a União pode opor embargos de declaração pedindo a modulação dos efeitos. O precedente mais próximo é o do Tema 69: ao julgar os embargos, em maio de 2021, o STF fixou a produção de efeitos a partir de 15 de março de 2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até 15 de março de 2017, data do julgamento de mérito. Não há como antecipar se o tribunal repetirá a solução.
O prazo para pedir a restituição é de cinco anos (art. 168, I, do CTN), e a partir de 2027 o PIS e a Cofins deixam de existir (art. 126, II, do ADCT). O que a decisão alcança é passado, e ele encolhe a cada competência.
Para o escritório contábil, o mapa do direito está na escrituração de cada cliente: a modalidade do incentivo, o regime de cada período e se o valor entrou na base, mês a mês. É ali que a decisão do Supremo se converte, ou não, em valor.